WTO对中国税制的影响及其对策探讨

仲东阳


提要：中国加入世界贸易组织对我国现行税制产生许多直接、间接的影响。面队新形势，中国税制表现出很多不适应性。为了迎接挑战，一方面我们应该按照WTO基本规则改革现行税制，另一方面则应在WTO的“原则之中有例外”的框架内寻找制定具有中国特色的税收方针政策。
关键词：WTO；中国税制；影响；对策
WTO对中国税制的影响是当前一个热点问题。要正确认识这一问题，就必须持全面客观的态度。我们既要看到WTO对中国税制带来的冲击，又要看到WTO对中国税制改革带来的机遇，本文试就WTO对中国税制的影响及其对策作一探讨。
—、WTO对中国税制的主要影响
首先，WTO对中国宏观经济和整个国民经济产生最广泛而又深远的影响，进而对中国税制产生间接的影响。一方面应该肯定的是,加入世贸在很大程度上促进中国宏观经济的发展和产业结构的重大调整,提高中国经济的增长率。因为所有的WTO成员的市场向中国开放,同时中国还可以利用世贸组织成员的有关规则来保护自己,摆脱过去在贸易活动中屡遭他国歧视的困境,使出口大幅增加。同时,加入世贸还将使中国有资格参与国际经济规则的制定,为未来中国的长期经济增长创造稳定有利的国际环境。中国未来宏观经济的持续、高速发展必然带来税制上的重要变化。在税重设置方面：收入的增加必然增加所得税种在税收体系中的地位，WTO的可持续发展的关注必然要求我国加强绿色税收。在税源方面：根据我国开放市场的承诺：农业、电讯、高科技、保险、银行、服务、旅游等领域对外开放、资本、技术、人员的流入和输出，必然引起产业结构的调整和行业的发展变化，相应的税源结构也会发生一定的变化。在税收征管方面：服务的发展、网络经济、子商务的广泛运用、大型跨国公司的大量涌入，都对我国现行税收征管手段和措施提出了挑战。特别是跨国公司的跨地域性及跨行业性以及电子技术、信息技术和网络技术使得企业的经营，管理具有跨时空性。同时，随着跨国交易的增多，国于国之间的税收协调与合作需要进一步的加强，反避税任务更加艰巨。这些都对我国目前税收征管体制提出了非常现实的课题。另一方面，加入世贸也会对我国国内经济造成一定的冲击，因为加入世贸组织把我国的国内市场和国际市场联结为一体，随着外国商品的大量流入，我国国内产业将面临外国企业的强大竞争。一些产业必然出现重大的调整，进而对中国税制产生一些间接的影响。
其次，WTO基本原则对中国税制将产生许多直接的影响。WTO继承了原来关贸总协定的基本原则，同时又对其进行了发展和完善。概括起来，其主要原则有六类：非歧视原则、贸易自由化原则、透明度原则、公平贸易原则、允许例外和保障措施原则和发展中国家优惠待遇原则等。在非歧视原则方面，要求我们必须按照WTO的有关规则和加入世贸时的承诺来调整税收政策，以换取WTO成员国对中资企业的最惠国待遇、国民待遇和市场准入，尽快取消对外商的“超国民待遇”，以实现内外资企业的公平竞争，特别是应该积极利用世贸组织的互惠原则为内资企业实施“走出去”战略提供符合WTO规则的税收政策支持。在贸易自由化原则方面，对税制影响最大的是要大幅度消减关税税率，以提高本国市场的准入程度。在透明度方面，要求我们尽快处理内部文件，深化税收征管体制改革，实现国税局与地税局的统一合并，统一各地的税收政策法规，规范名目繁多的地方税收“土政策”，加快依法治税的步伐。同时，WTO为了加强其规则的适应性，还体现了“原则之中有例外，例外之中有原则”的基本精神，要求我们充分利用发展中国家的特殊地位，在WTO的“原则与例外”的框架下，对本国产品实行合理与适度的税收保护，以最终促进产业与结构的调整。
二、现行税制存在的主要问题
经过近几年的发展，社会主义市场经济的建设步伐加快，现行税制不适应市场经济发展的弊病，特别是在中国加入世贸组织以后，对照世贸组织的原则，存在的问题也越来越显现出来。
1．现行税制还未充分体现公平税负与国民待遇原则。目前，内外资企业仍存在两种税制。例如，内外资企业分别适用企业所得税与外商投资企业与外国企业所得税制；对内资企业征收城市维护建设税、城市土地使用税、教育附加费，但对外资企业不收；相同的征税对象，内外资企业适用不同的税种，内资企业适用房产税、车船使用税，而外资企业适用城市房地产税和车船使用牌照税；内资企业基本没有关税优惠，外资企业却享受关税优惠。这些问题的存在，违背了公平税负和国民待遇原则，影响了企业的公平竞争。
2．.现行税制还不够完善。1994年的税制改革初步建立了符合社会主义市场经济的税制体系，但存在许多不完善之处。（1）现行增值税是“生产行”增值税，对购进固定资产已纳税额不予抵扣，导致重复纳税未彻底解决，抑制企业的投资需求和设备更新，技术改造；内外资企业政策不一致，税负不平；现行增值税与营业税并列征收，衔接部分难以管理，税收流失多，管理手段比较落后，偷骗税的情况时有发生。（2）内外资企业不仅实行两种不同的所得税法，而且，扣除项目不同，扣除标准不同，税收优惠政策不同，产生许多差别和矛盾。（3）调节个人收入的力度仍然不够。随着个人收入的逐年增加，收入差距逐渐扩大，现行个人所得税不能有效发挥调节个人收入的作用。（4）地方税种的改革不到位。由于各种原因，列入1994年税制改革方案的地方税改革至今多数没有实施，地方税种不能适应经济发展的需要的问题越来越突出。（5）征收管理手段还比较落后，中国经济发展水平地方差别很大，征收管理水平各地差别也很大，需要不断改革和完善。
3．中国加入世贸组织后，在货物贸易、服务贸易、知识产权贸易、外汇管理中、要充分为WTO各成员国提供竞争机会，在税收上要明确体现最惠国待遇、国民待遇原则、反补贴和反倾销原则、透明度原则、统一性原则、例外原则等。现行税制中存在许多不符合上述原则的地方，需要按世贸组织的规则，改革现行税制。
三面临机遇与挑战的对策
面临机遇与挑战，我们应该按照WTO的协议基本原则，对现行税制进行一次集中清理，按照“废一批、改一批、立一批”的基本思路，对现行税制进行全面的改革。
1. 加强税收法制建设。中国社会发展的方向是建立社会主义民主法制国家，依法制国是政府行为准则。贯彻依法制国的思想，在税收领域就是坚持依法制税，加强税收法制建设。主要从三个方面进行：（1）完善税收立法。要规范税收立法的程序和形式，加快税收立法，坚决制止越权制定税收政策的行为。（2）坚持依法制税。依法制税可以从两个方面理解，一方面要依法征税，征税要有法律规定；另一方面要坚持依法纳税，纳税人要按法律规定自觉纳税。征纳双方都要依法办事，按照法律规定征税、纳税。（3）规范税收执法。强化税收执法的统一性的严格税收执法的规范性，加大税收执法的力度，堵塞水手征管漏洞。
2. 增强税法透明度。在税法及税收相关文件中，要明确表达征税规定的内容，避免解释中的弹性和多种解释。有关税法和有影响的法律文件及时公布，使各方面能有足够的时间来做好准备。指定一家官方的刊物公布有关的上述文件。立法机关建立税法公布制度。税务机关要提供纳税服务，并使纳税人及时索取上述文件。
3. 对现行的税制进行“废、立、改”。按照世贸组织的规则，对现行税制进行对照，清理，完善税制，建立一个公平公开有力竞争和促进经济发展的新的税收制度。对于具体的制度作如下的修改：
——增值税。现行增值税的调整方向主要是两个：一是转换改型，即改生产型增值税为消费型增值税，允许抵扣购进固定资产中所含税款，把企业目前所承受的相对较重的投资负担降下来，提高企业更新改造和扩大投资的能力；另一是扩大范围，即将交通运输业和建筑安装业纳入增值税实施范围，完善增值税的抵扣链条。
——消费税。现行消费税的调整重点，主要是进行有增有减的税目调整。即根据变化了的客观环境和实现消费税调节功能的需要，将那些过去没有设计征消费税但现在看来应当计征消费税的项目—如高档桑拿、高尔夫球，纳入消费税的征收范围；将那些过去计征了消费税但现在看来不应当继续计征消费税的项目—如普通护肤品、化妆品，从消费税的征税范围中剔除出去。与此同时，对现行消费税有关税目的税率作适当的调整，确定合理的税负水平。
——企业所得税。现行企业所得税，要完成内外资企业所得税制的统一。统一后的企业所得税，不论是实行内资企业所得税向外资企业所得税靠拢，还是实行外资企业所得税向内资企业所得税靠拢，或是安全新的模式重新确立企业所得税的格局，都要统一纳税人认定标准、统一税率、统一税前扣除标准、同一资产的税务处理、统一税收的优惠政策，为各类企业提供一个稳定、公平和透明的税收环境。
——个人所得税。现行个人所得税，要在强化居民收入分配调节功能的目标下加以完善。其主要的方面，一是实行分类与综合相结合，将工资新金所得，生产经营所得，劳务报酬所得，财产租赁所得和财产转让所得（即属于勤劳所得和财产系列的所得）纳入综合征税范围，其他所得实行分类征税。二是建立能够全面反映个人收入和大额支付的信息处理系统，形成一个规范，严密的个人收入监控和纳税人自行申报纳税体系。三是在适当提高费用扣除标准的同时，简化、规范税收优惠项目。四是简化税率、减少级距。对分类所得继续实行比例税率；对综合所得，则实行超额累进税率。或者，酌情实行少许累进的比例税率。
——关税。现行关税，要在降低关税总水平的同时，调整关税税率结构，适当扩大从量税、季节税等税种所覆盖的商品范围，提高关税的保护作用。
——地方税。可以纳入现行地方税调整系列的事项不少，一是解决内外资企业分别适用两套税法的问题，如统一内外资企业分别适用的车船使用税和车船使用牌照税，统一内外资企业分别适用的房产税和城市房地产税。二是在完善城市维护建设税，土地使用税和教育费附加的基础上，将外资企业纳入征税范围，对内对外统一适用。三是完善印花税，择机开征证券交易税。同时，结合费改税，将一部分适合改为税收的地方收费项目，改为地方税。
四总结
总之，面对加入世贸给中国税制带来的挑战，我们应该按照WTO的“原则之中有例外，例外之中有原则”的基本精神，在WTO的“原则”指导下改革我国现行税制，尽快与国际惯例接轨；在WTO的“例外”中寻求合适中国特色的税收方针政策，以更好的发挥税收政策在国家宏观经济中的调控作用。





参考文献：
［1］ 刘光溪,刘力:《WTO与中国经济》.北京:中共中央党校出版社,2002
［2］ 卢仁法:《WTO与中国税制》.中国国际税收研究会.2001
［3］ 张智勇:《国际税法》.人民法院出版社.2002
［4］ 唐明勇:《WTO对中国税制的影响及其对策》,载《理论月刊》,2003年第一期
［5］ 杨崇春:《加入世贸组织后中国税制的改革趋势》,载于《财政与税制》,2003年第八期.




　　　　　　　　开发商违反预售合同的行为性质及赔偿范围
　　　　　　　　　　——江苏无锡中院判决陈荣根诉江阴兰星公司房屋买卖合同纠纷案



裁判要旨

开发商在未取得房屋预售许可证前与购房人签订的具备主要条款的房屋认购书的性质仍为预约合同。开发商违反预约合同将房屋售予他人应向购房人赔偿机会损失，机会损失的范围应与开发商因违约行为而获得的利益相对应。

案情

2008年3月20日，陈荣根与常州兰星房地产开发有限公司江阴分公司（简称兰星江阴分公司）签订《龙城福第认购书》一份，约定由陈荣根认购兰星江阴分公司开发的龙城福第房产，并约定认购位置为A块商业11—15号；房屋交付后，产权登记面积与认购书约定发生差异的，双方同意按产权登记面积计算；认购单价为6000元/平方米；签订认购书时交纳诚意金60万元；龙城福第达到销售条件后兰星江阴分公司将以书面形式通知陈荣根签订商品房买卖合同；陈荣根必须在收到通知后十日内与兰星江阴分公司签订商品房买卖合同，逾期视为放弃优先购买权，并不再享受以上单价购房优惠，交纳的诚意金不计息退还；双方签订商品房买卖合同后，诚意金抵作房款；本认购书有效期自签订之日起生效，到陈荣根收到签订商品房买卖合同通知之日起十日内自动作废。认购书“甲方”位置上盖有兰星江阴分公司的售房合同专用章及法定代表人钱树忠的印章。认购书最后记载有陈荣根的身份证号码和联系电话，在乙方确定的书面通知地址栏未填写内容。陈荣根于合同签订当日向兰星江阴分公司支付诚意金60万元。江阴兰星公司取得预（销）售许可证后于2010年5月将龙城福第A商业一层全部销售，讼争房屋的售价为4394340.63元。在审理过程中，原告申请对讼争房屋进行市场价格鉴定（评估），估价结果为：估价对象的建筑面积为632.025平方米，市场价值为4987929元。若被告不违约，原告应支付的售价为3792150元。

另查明，兰星江阴分公司现登记为江阴兰星房地产开发有限公司（简称江阴兰星公司），江阴兰星公司确认兰星江阴分公司的责任由其承担，陈荣根无异议。

裁判

江苏省江阴市人民法院经审理认为，陈荣根与兰星江阴分公司签订的《龙城福第认购书》以书面形式明确了将来就订立正式买卖合同进行谈判这一预约标的，系独立、有效的预约合同，双方应在认购书所约定的条件成就后按约定履行。兰星江阴分公司在取得销售许可后未按约书面通知陈荣根并与之订立本约，违背了民事活动中应遵循的诚实信用原则，应当承担相应的违约责任。综合考量江阴近年来房地产市场发展的态势及双方当事人履约情况，确定具体赔偿数额应以江阴兰星公司因违约实际获得的差价利益602189.63元为宜。据此，法院判决：被告江阴兰星公司应返还原告陈荣根诚意金60万元，并赔偿陈荣根损失602189.63元，合计1202189.63元；驳回陈荣根其他诉讼请求。

一审判决后，被告不服并提起上诉。江苏省无锡市中级人民法院判决：驳回上诉，维持原判。

评析

本案争议的焦点在于：认购书是买卖合同还是预约合同，违反预约合同的赔偿范围如何确定。

1.本案中认购书的性质

一种观点认为，认购书对拟购商铺的位置、价款、认购时间及双方的权利义务作了明确约定，具备了购房合同的主要条款，是附生效条件的购房合同。当兰星江阴分公司取得商品房预售许可证时，购房合同就已经生效。

另一种观点认为，认购书缺乏付款时间、付款方式、商铺交付条件及日期等主要内容，双方需通过进一步谈判确定后才能订立合同，认购书只是缔约行为。

法院经审理认为，原、被告签订的房屋认购书是对未来签署正式购房合同的预先安排，并以书面形式明确了将来就订立正式买卖合同进行谈判这一预约标的，系独立、有效的预约合同。虽然认购书对拟购商铺的位置、价款、认购时间作了约定，但还是缺少合同成立的其他要素如付款时间、付款方式、商铺交付条件及日期等，且合同明确约定了在取得房屋预售许可证后签订商品房买卖合同，意即该认购书确认无误的约定事由系兰星江阴分公司在取得房屋预售许可证后应书面通知陈荣根与之订立商品房买卖合同，而双方当事人最终是否会订立买卖合同、买卖合同的主要条款是否与认购书一致，根据认购书不能得出肯定无疑的结论，所以，认购书不能认定为买卖合同，而是买卖合同的预约合同。

2.预约合同违约责任赔偿范围的确定

违反预约合同应承担损失的范围，应以机会损失为基础，不超过履行利益为限，综合考虑案情，予以确定。预约合同对本约的标的物、对价等已经作出明确约定，当事人对本约的期待利益已经固化，违约方一旦违约，守约方的期待利益也随之丧失，守约方亦丧失了与他人订立同类本约合同的机会，导致机会损失转化为现实损失，该机会损失归属于信赖利益的损失。但是，预约合同的标的是签订本约合同这一行为，而不是交易的实际发生，依赖签订本约后再与他人订立同类合同可获得的利益，即履行利益，只能理解为商业利益，在本约未达成的情况下，不能视为法律上的利益，也就不能作为违反预约合同应承担损失的范围，但信赖利益的损失不能超过履行利益损失，故违反预约合同应承担损失的范围不能超过可得利益的范围。

本案中，被告因违约得到的直接经济利益可对应地视为原告的机会利益损失。一个行为给合同一方带来利益，同时给另一方造成损失，该利益和损失之间具有某种程度的对应关系。任何人不得从违法行为中获利，兰星江阴分公司的违约行为给自己带来了602189.63元（4394340.63元-3792150元）的直接经济利益，也就是原告的机会利益的损失。陈荣根的可得利益应为评估的市场价4987929元与其本可以购买的成本价3792150元的差价即1195779元。本案中的机会利益没有超出可得利益的范畴。综合考量双方当事人的履约情况及近年来本地房地产交易中频现因房价上涨而开发商违约的事例，故以兰星江阴分公司在交易中违背诚实信用原则而获得的实际经济利益作为对陈荣根的损失赔偿，既是对违背诚信原则行为的惩戒，也是合理地弥补了原告的损失。

本案案号：（2011）澄西民初字第0105号，（2012）锡民终字第0024号

案例编写人：江苏省江阴市人民法院 曹海英 陈教智